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论经济性、效率性、效果性在绩效审计评价中的辨证关系
&&&&一、问题的提出 &&&&经济性、效率性、效果性是绩效的三个基本要素。经济性（Ｅｃｏｎｏｍｙ）是指以最低的资源耗费，获得一定数量和质量的产出。也就是节省的程度。效率性（Ｅｆｆｉｃｉｅｎｃｙ）是指从一个部门或一个项目的资源投入，力争取得最大的产出，或确保以最小的资源投入取得一定数量的产出。效果性（Ｅｆｆｅｃｔｉｖｅｎｅｓｓ）是指既定的目标实现的程度或一项活动预期的影响与实际影响之间的关系。&&&&& &&&&笔者参阅了一定数量的国内、外有关绩效审计的文献资料，在所及的范围内得知，目前，国内、外审计界对经济性、效率性、效果性三者之间的关系，普遍认为三者之间区别不大，而且没有必要分析三者之间的区别和联系。如英国国家审计署在《英国政府经济效益审计》一文中即明确：“应该指出，３Ｅ之间（即经济性Ｅｃｏｎｏｍｙ、效率性Ｅｆｆｉｃｉｅｎｃｙ、效果性Ｅｆｆｅｃｔｉｖｅｎｅｓｓ，笔者注）的区别有时不是很清楚。在审计实践中，这种区别也不是很重要”（注：引自《最新国外绩效审计》一书，中国审计出版社，第８９页）。基于这样的认识，几乎很少有人对三者之间的关系加以研究和论述。但是，笔者在多年的行政实践和工作中的切实体会是，我们在实际工作中，经常要在三者之间进行区别、判断和取舍，我们的某项支出的行政抉择通常是在经济性与效果性，经济性与效率性，或效率性与效果性之间进行分析，做出最终取舍。是节约一笔资金好，还是支出这笔资金而取得某种效果更好的评判，这是一个公共资金管理者经常遇到的问题。 &&&&从审计角度讲，有时经济性、效率性、效果性三者之间区别确实不大，但有时有明显区别，而研究和认识三者之间的区别和联系，对在绩效审计实践中确立审计目标、对被审计单位的项目作出正确的绩效审计评价是至关重要的。因此，本文着重对绩效三要素之间的辩证关系进行探讨。 &&&&二、三者之间的区别和联系是客观存在 　　在实践中，管理人员在实现一项工作目标时，经常要对三要素进行评判，但有时因对项目的绩效有模糊认识，或忽视最终的目标或效果，单纯追求经济、节约；或者不顾效果单纯追求效率造成浪费；还有的为了追求所谓的“效果”而不顾资源情况，最终影响综合效果等等。由此可见，经济性、效率性、效果性三者之间的区别和联系是客观存在的。这种区别和联系不仅表现在管理人员决策时的评价、选择、取舍方面，也反映在审计人员在绩效工作中，要对项目状况进行科学、客观的绩效评价，就不能片面地、孤立地分析其中一个要素如何，如单纯看其经济性或效率性和不考虑资源条件的“效果性”，而是要从经济性、效率性和效果性三者之间的相互联系中进行综合考察、分析，方能做出客观评价。从理论上分析，我们将每一个要素简化为“好”与“差”两种明显属性，用简单的数学排列组合，可以列示在经济性、效率性、效果性三要素关联的情况下，三者的关系有以下八种状态： 　　如果我们以“效果好”为优先选择条件，则上述八种状态大致可归为效果好类为：Ａ、Ｃ、Ｅ、Ｇ；效果不好类为：Ｂ、Ｄ、Ｆ、Ｈ。 &&&&有时在实际工作中我们只需对三者之中的二要素进行分析、评判。如果从三要素之间一对一的关系来分析，则会形成三对关系，即经济性与效果性、效率性与效果性和经济性与效率性。在每一对关系中又存在四种状态。 &&&&为直观反映分析结果，便于将定性指标转化为定量指标进行分析，下面以列表和图示方式，对三要素之间的关联性、辩证性进行分析，设“好”＝５，“差”＝１。 &&&&第一，经济性与效果性之间的辩证关系 &&&&从表２可以看出，在这组关系中，主要有经济性好、效果性差和经济性差、效果性好这两对状态需要我们在绩效时进行具体分析。两对状态直观分析图如下： &&&对图１评价分析： &&&审计人员评价某一事项理想的绩效情况如何，常常会发现，有时项目虽然经济、节约，但效果不好。虽然节约了资金，但影响了目标质量，就不是我们追求的目标。经济性应是在效果质量有保障的情况下的节约。效果性一般不考虑为达目标所使用的资源情况。因此，人员对虽经济、节约但效果不好的绩效评价一般是做出不好评价。 &&&&对图２评价分析： &&&&在一般情况下，最理想的绩效审计结果应是在既经济节约又高效率的情况下实现预期目标的效果。但是，这只是在“一般情况下”的最佳审计结论。在实践中，常常可以发现以达到最佳效果性为标准，有时是要牺牲经济性。为了直观地说明这一观点，我们举一个实例。澳大利亚的悉尼歌剧院是全世界尽人皆知的著名建筑。正是这一标新立异的著名建筑，几十年来，不仅每年有许多世界著名的音乐家和著名的交响乐团来此演出，而且还吸引了世界各地的游客来此参观、欣赏音乐。她的存在不仅给悉尼市，也给澳大利亚这个国家增添了不少光辉和带来了经久不衰的财富。作为一个建筑物，她的“效果性”可以说达到了出乎意料的最佳效果。 &&&&但是，从绩效的经济性角度分析，当初建造她的建筑费用也是超出了所有人的意料。悉尼人在建造中才逐渐发现她的实际建筑费用是当初预算的几十倍，以致达到了悉尼市财政力量无法承受的程度。正是由于这个建筑的“不经济、不节约”给当地财政造成的巨大压力，招致了人们对那位丹麦设计师的抱怨，甚至责难。后来几十年中，伴着歌剧院建筑的世界轰动效应，几任悉尼市市长曾多次亲自到丹麦邀请设计师来澳大利亚亲眼看一看自己设计的建筑，但这位设计师每次都拒绝再重返年轻时代的伤心之地。 &&&&现在，我们用绩效审计的标准来评判这一情况，我们的审计结论应该是：在非常不经济、不节约的条件下，实现了长久的最佳的“效果性”。任何一个人都不会反对这样一个结论：这个最佳“效果性”，远远比那个既经济、但只能带来一般剧院建筑效果的“效果性”强许多倍。因此，对经济性不好但效果性好的绩效审计评价应综合考虑、辩证分析，以避免评价的片面性。 &&&&第二，经济性与效率性之间的辩证关系 &&&&从表３可以看出，在这组关系中，主要有经济性好、效率性差和经济性差、效率性好这两对状态需要我们在绩效时进行具体分析。两组关系直观分析图如下： &&&在现实工作中，经济性与效率性之间主要有图３、图４这两种状态需要人们在辩证分析中进行抉择。 &（一）图３显示的情况是项目经济节约，但效率不高。因为过于经济可能影响效率。比如建造楼房，如果我们在市场购买的建筑材料很便宜，但质量差，工程质量不保证，必然会增加返工时间，从而影响效率。 &（二）图４显示的情况是不经济，但效率高。企业加工生产产品，如果原材料质量高，加工速度就快。但高质量的材料往往价格贵，这时要购买什么价位的材料又能达到可接受的效率就需要管理人员做出最佳选择。做为审计人员，进行绩效就要评价管理人员的选择是否是最佳的。因为有的时候是需要以高成本换取高速度或高效率的。 　　 &&&&第三，效率性与效果性之间的辩证关系 &&&&从表４可以看出，在这组关系中，主要有效率性好、效果性差和效率性差、效果性好这两对关系需要我们在绩效时进行具体分析。两组关系直观分析图如下： 在图５显示的情况是效果性好但效率性差。状态对效率性要求不高的情况下，人员可做出较好的评价。 图６显示的情况是效果性差但效率性好。这是审计人员需要特别注意的情况。评价一个项目的绩效状况是否良好，主要看项目是否高效率，好效果。但高效率不一定能取得好效果。效率高但无效果的情况也是有的。比如我们高效率地建设一条高速公路，但是由于可行性研究不够，实际车流量小，结果造成无法在预期内回收投入资金。审计就不能得出良好的评价结论。因为项目既没有达到社会目标，也没实现其回收投资的经济目标。也就是说不但社会效果不好，而且经济效果也不好。要从综合绩效评价，结论就应是效果不佳、绩效不良的评价。 &&&&这一案例说明效率与效果的一种关系。因此审计要强调效率与效果的一致性。效率最终是要达到效果。效率是过程，效果是目的。孤立的效率无意义。审计结论应该是以实现效果性为主导地位的综合评价。 &&&&至此，我们可以从上述分析中看出，研究经济性、效率性和效果性之间的区别和相互关系，既是现实的客观存在，也是得出正确的绩效结论之必须分析因素。 &&&&三、分析经济性、效率性、效果性三者间关系对实际工作的指导意义 &&&&一个有实用价值的理论分析必须能对实际工作产生指导作用。对经济、效率、效果之间的辩证关系分析应与现实绩效审计工作相结合。在实际绩效审计工作中，审计人员并不是带着三要素之间处于某种状态的框框去发现每一个问题的，有些发现的问题有时也确实不容易简单地按上述分析的几种状态去归类。为了具体、准确地做出绩效审计评价，审计人员还要将经济性、效率性和效果性这三个要素量化，并具体确定三要素的标准，并对每一种状态进行确认才能实现综合评价的目的。通过上述对三要素分析，我们可以找到确定绩效评价标准的一些原则： １、在绩效审计中，审计人员对每一个问题都要有辩证分析的意识。前面的实证分析证明，三要素之间存在辩证、统一的客观关系，审计人员必须把握和认识三要素之间的辩证关系，才能作出经得住考验的绩效审计评价。简言之，我们可以用“不一定”的思维方式来校正我们对绩效状态评价的观念。如不一定节约就有好效果，不一定多投入资金就不是好事，不一定效率高就一定效果好等等。这种针对三要素之间辩证关系的思考方式，将有助于审计人员得出科学、准确的绩效结论。 ２、审计人员在绩效审计工作中要有关联性分析的意识。在利用经验、同类标准对比、常识性分析等方法评价单项绩效审计问题的同时，我们还必须考虑问题的关联性，进行综合性审计思考，这样才能得出更准确的审计评价。绩效审计工作中，要将审计发现的每一个绩效性问题，纳入满足“效果性”的前提下分析和思考。即要在满足效果性要求的前提下，得出对经济性、效率性或其他方面内容的评价、结论。&&&& ３、准确把握效果性标准的客观性影响，是开展好绩效审计工作的前提条件。效果的客观性，是指目标效果是行为人的主观预设，但其实际结果还受客观因素的制约和影响。因此，常常会有超出目标预设效果的情况出现。因此，人员在评价目标的效果性时，要将客观的评判和时间的检验纳入思考的范围。 &&& 最后需要强调的是，由于绩效审计的复杂性和辩证性，要搞好这项工作，对审计人员的知识水平、政策理论水平和综合分析判断能力，提出了更高的要求。而正确掌握经济性、效率性和效果性之间的辩证关系、关联性影响，是准确做出绩效评价的前提条件。
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